Увеличение УК за счет нераспределенной прибыли

Специально для riskovik.com.

Акционерное общество вправе увеличить уставный капитал путем увеличения номинальной стоимости акций АО или размещения дополнительных акций за счет своего имущества, в том числе за счет нераспределенной прибыли прошлых лет (п. п. 1 и 5 ст. 28 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ), пп. "в" п. 4.3.2, п. 5.3.2 Приказа ФСФР России от 25.01.2007 N 07-4/пз-н "Об утверждении Стандартов эмиссии ценных бумаг и регистрации проспектов ценных бумаг").

Как считает Минфин России, дополнительно полученные акционером - физическим лицом акции образуют доход, облагаемый НДФЛ. Датой получения такого дохода признается дата внесения соответствующих сведений в реестр акционеров. Данный вывод сделан на основании следующих норм.

Все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды учитываются при определении базы по НДФЛ (п. 1 ст. 210 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 38, п. 1 ст. 211 НК РФ, ст. 128 ГК РФ к доходам в натуральной форме относится, в частности, полученное от организаций имущество (в том числе ценные бумаги). В соответствии с п. 19 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ только доходы участников, полученные от акционерных обществ при переоценке основных фондов (средств). Данное освобождение, по мнению Минфина России, не распространяется на случаи получения налогоплательщиками доходов при увеличении уставного капитала акционерного общества. В обоснование своей позиции финансовое ведомство ссылается на Определение Конституционного Суда РФ от 16.01.2009 N 81-О-О (далее - Определение N 81-О-О).

Аналогичный подход был изложен в Письме Минфина России от 27.10.2011 N 03-04-06/4-287.

В комментируемом Письме финансовое ведомство также отметило, что согласно ст. 41 НК РФ доход - это экономическая выгода в денежной или натуральной форме. В результате дополнительной эмиссии акций при увеличении уставного капитала АО за счет собственного имущества каждому акционеру бесплатно распределяются акции пропорционально количеству принадлежащих ему акций (п. 4 ст. 28 Закона N 208-ФЗ). Несмотря на то что доля участия каждого акционера в уставном капитале при этом не изменяется, соответственно полученным акциям увеличивается совокупный объем принадлежащих акционеру имущественных прав, закрепленных в ценных бумагах (например, права на получение дивидендов), а также стоимость имущества налогоплательщика в виде принадлежащих ему акций.

Следует отметить, что при увеличении уставного капитала путем увеличения номинальной стоимости акций датой получения акционером - физическим лицом дохода в виде разницы между первоначальной и новой стоимостью долей в уставном капитале, по мнению Минфина России, признается день регистрации увеличения уставного капитала организации (Письмо от 26.05.2006 N 03-05-01-05/87).

Вместе с тем, если говорить о моменте возникновения дохода у акционера - физического лица при увеличении уставного капитала акционерного общества, то этот вопрос не был предметом рассмотрения в Определении N 81-О-О. Конституционный Суд РФ только признал, что акционеры должны уплачивать НДФЛ в случае получения ими дополнительных акций в связи с увеличением уставного капитала акционерного общества за счет нераспределенной прибыли.

Акционерным признается общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций; акционеры несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций (п. 1 ст. 96 ГК РФ). Участник общества не имеет права собственности на имущество созданной организации, но имеет по отношению к ней обязательственные права, удостоверяемые долей (п. 2 ст. 48 ГК РФ). При увеличении уставного капитала общества объем прав акционеров (владельцев обыкновенных акций) не изменяется. На основании п. 2 ст. 31 Закона N 208-ФЗ они могут участвовать в общем собрании акционеров с правом голоса по всем вопросам его компетенции, получать дивиденды, а в случае ликвидации общества - часть имущества общества. Доход владелец акций получает лишь при реализации своих прав. Следовательно, в момент регистрации увеличения уставного капитала общества у акционера не возникает экономической выгоды (ст. 41 НК РФ).

Некоторые арбитражные суды признавали, что такой вывод согласуется с положениями ст. 223 НК РФ, согласно которой дата фактического получения дохода, то есть дата появления объекта налогообложения, определяется, в частности, как день: выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме; передачи доходов в натуральной форме - при получении доходов в натуральной форме. См., например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 26.03.2008 N А66-5098/2007. Подробнее см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

Что касается замечания Минфина России по поводу изменения объема прав акционера на получение дивидендов, то это никак не влияет на дату возникновения дохода при увеличении номинальной стоимости акций или размещения дополнительных акций. Дело в том, что дивиденды сами по себе признаются объектом обложения НДФЛ (подп. 1 п. 1 ст. 208 НК РФ).

Таким образом, вопрос о моменте определения базы по НДФЛ в отношении доходов при увеличении уставного капитала АО за счет нераспределенной прибыли прошлых лет является спорным. Если следовать точке зрения Минфина России и при дополнительном размещении акций признавать такой доход на дату внесения соответствующих сведений в реестр акционеров, то акционерное общество будет являться налоговым агентом по НДФЛ. Удержать налог необходимо за счет любых денежных средств, выплачиваемых акционеру - физическому лицу (п. 4 ст. 226 НК РФ). При невозможности удержать налог налоговый агент должен письменно сообщить об этом налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета в течение одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства (п. 5 ст. 226 НК РФ). Если акционерное общество не исполнит обязанности налогового агента, то велика вероятность привлечения его к налоговой ответственности и тогда правомерность неудержания НДФЛ придется доказывать в суде.

Письмо Минфина России от 27.02.2012 N 03-04-05/3-227